Dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia – może podlegać obowiązkowi sporządzenia dokumentacji cen transferowych w przypadku przekroczenia progów dokumentacyjnych, jeżeli zidentyfikujemy wystąpienie powiązań pomiędzy udziałowcami.
Czym jest transakcja kontrolowana?
Definicja transakcji kontrolowanej na gruncie przepisów o cenach transferowych została uregulowana przez ustawodawcę w art. 11a ust. 1 pkt. 6 Ustawy o CIT oraz odpowiednio w art. 23m ust. 1 pkt. 6 Ustawy o PIT. Przez transakcję kontrolowaną rozumiemy „identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań”.
Wprowadzenie stosunkowo szerokiej definicji transakcji kontrolowanej ma na celu objęcie nią również zagadnień, które mogą nie być uznawane za transakcje w potocznym rozumieniu tego słowa.
Podmioty powiązane – jak je zidentyfikować?
Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt. 4 Ustawy o CIT (odpowiednio: art. 23m ust. 1 pkt. 4 Ustawy o PIT), przez podmioty powiązane rozumiemy:
- podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
- podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
- ten sam inny podmiot,
- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot,
- spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika,
- spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt. 1 Ustawy o CIT, i jej komplementariusza,
- spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt. 1a Ustawy o CIT, i jej wspólnika,
- podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.
Wywieranie znaczącego wpływu w umorzeniu udziałów
Zgodnie z art. 11a ust. 2 Ustawy o CIT / art. 23m ust. 2 Ustawy o PIT, przez wywieranie znaczącego wpływu rozumiemy:
- posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale, praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub udziałów w zyskach, stratach lub majątku,
- faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną,
- pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.
Kiedy dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia wymaga dokumentacji cen transferowych?
Do powyższych zagadnień, w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia, odniosło się Ministerstwo Finansów w odpowiedzi z dnia 21.11.2024 r. (znak sprawy: DMP.054.1.2024) na interpelację poselską nr 5964.
Ministerstwo Finansów w ślad za orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 28.11.2023 r., syg. II FSK 226/21, wyrok NSA z 28.11.2023 r., syg. II FSK 227/21, wyrok NSA z 28.11.2023 r., syg. II FSK 255/21, wyrok NSA z 28.11.2023 r., syg. II FSK 256/21) stanęło na stanowisku, że dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia stanowi transakcję kontrolowaną. Powiązania które mogą występować pomiędzy udziałowcami mogą mieć wpływ na przebieg i warunki dobrowolnego umorzenia udziałów. Taka transakcja może stanowić zdarzenie, którego warunki mogłyby zostać ustalone w wyniku powiązań. Należy zauważyć, że takie umorzenie doszło by do skutku poprzez działanie spółki (przez swoje organy tj. zgromadzenie wspólników spółki) i danego wspólnika. Tego typu działania mogłyby zostać ustalone i narzucone w wyniku powiązań.
Zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych (KSH), Zgromadzenie wspólników (udziałowców) może podjąć decyzję o warunkach umorzenia, w tym również o umorzeniu udziałów bez wynagrodzenia. Zgromadzenie wspólników dokonuje ustalenia warunków dobrowolnego umorzenia udziałów przy samodzielnej decyzji wspólnika o braku odpłatności za umarzane udziały. Jak wskazuje art. 199 § 1-3 KSH udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.
Naczelny Sąd Administracyjnych w powyższym wyrokach wskazał, że powiązania o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt. 5 Ustawy o CIT, występujące pomiędzy udziałowcami mogą mieć wpływ na warunki dobrowolnego umorzenia udziałów. Należy przez to rozumieć że takie zdarzenie polegające na dobrowolnym umorzeniu udziałów bez wynagrodzenia, mogłoby zostać ustalone w wyniku powiązań. Takich powiązań można doszukiwać się w działaniach Spółki (zgromadzenia wspólników) oraz wspólnika. NSA podkreśla że trudno doszukiwać się racjonalności w działaniach wspólnika, który sam godziłby się na dobrowolne nieodpłatne zbycie udziałów i tym samym wyzbycie się majątku (w postaci np. przyszłych dywidend).
Omawiana transakcja, której przedmiotem są udziały w spółce z o.o., (będące prawem majątkowym i z którymi wiążą się z uprawnienia korporacyjne oraz majątkowe), ma z pewnością charakter gospodarczy. Okoliczność, że umorzenie tych udziałów następuje za zgodą wspólnika w sposób nieodpłatny, nie zmienia tego charakteru. Nieodpłatność umorzenia wynika bowiem nie z samej natury instytucji umorzenia, lecz ze zgody wspólnika, którego udziały są umarzane, oraz zgody Spółki wyrażonej w uchwale podjętej przez zgromadzenie wspólników.
Podsumowanie: dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia a obowiązek dokumentacji cen transferowych
Powiązania występujące między udziałowcami mogą mieć wpływ na warunki dobrowolnego umorzenia udziałów, a w konsekwencji dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia może stanowić zdarzenie, którego warunki mogłyby zostać ustalone w wyniku powiązań.
Konsekwencją powyższego będzie obowiązek sporządzenia dokumentacji cen transferowych w przypadku przekroczenia progów dokumentacyjnych, wskazanych w art. 11k Ustawy o CIT (art. 23w Ustawy o PIT).
Wsparcie Moore Polska Tax & Legal
Moore Polska Tax & Legal każdego dnia wspiera swoich Klientów we wszystkich aspektach związanych z obszarem cen transferowych.
Każda świadczona przez nas usługa dopasowana jest do potrzeb danego Klienta i w zakresie przedstawionej wyżej problematyki dokumentacji cen transferowych.
