fbpx

Trzymamy rękę na pulsie


Rachunkowość bankowa. Część II

Rachunkowość bankowa

Tworzenie rezerw celowych oraz odpisów aktualizujących na ekspozycje kredytowe w świetle Krajowych Standardów Rachunkowości. Część II – Pomniejszenie podstawy tworzenia rezerw o wartość przyjętych zabezpieczeń.

Zachęcamy również do zapoznania się pierwszym artykułem dotyczącym RACHUNKOWOŚCI BANKOWEJ I TWORZENIA REZERW CELOWYCH.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie zasad tworzenia rezerw na ryzyko związane z działalnością banków (Dz. U. z 2021  poz. 1238)   zwane dalej rozporządzeniem przyznaje bankom prawo, a nie obowiązek wykorzystywania pomniejszeń podstawy naliczania rezerw celowych.  

Bank może podjąć decyzję o nieuwzględnieniu w procesie tworzenia rezerw celowych wartości przyjętych zabezpieczeń. Niemniej jednak, obowiązujące zasady w tym zakresie powinny wynikać z przyjętej polityki rachunkowości oraz regulacji wewnętrznych banku. Zgodnie z art. 10 ustawy o rachunkowości, jednostki powinny posiadać dokumentację opisującą przyjęte przez nią zasady (politykę) rachunkowości, w tym dotyczące metod wyceny aktywów                          i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego.  Przyjęte zasady powinny być stosowane konsekwentnie i niezmiennie, co oznacza konieczność wyeliminowania uznaniowości podczas stosowania pomniejszeń.

Podstawę tworzenia rezerw celowych na ryzyko związane z ekspozycjami kredytowymi, zaklasyfikowanymi do kategorii “pod obserwacją” lub grupy “zagrożone”, oraz odpisów aktualizujących należności związanych z tymi ekspozycjami kredytowymi (odsetki) można pomniejszyć, o wartość zabezpieczeń wymienionych w załączniku nr 2 ust. 3 do rozporządzenia. Przeglądów i aktualizacji wartości zabezpieczeń, o które pomniejszono podstawę tworzenia rezerw celowych oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi, bank dokonuje, w trybie obowiązującym dla przeglądów i klasyfikacji ekspozycji kredytowych.

W przypadku gdy bank posiada wobec dłużnika ekspozycje kredytowe stanowiące zarówno należności bilansowe, jak i udzielone zobowiązania pozabilansowe, jeżeli warunki umowy nie stanowią inaczej, posiadane zabezpieczenia uwzględnia się w pierwszej kolejności w ustalaniu podstawy tworzenia rezerwy celowej na należności bilansowe oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi.

Co jest ważne?

Pomniejszeń, można dokonać, jeżeli na dzień dokonywania przeglądu, spełnione są łącznie następujące warunki:

  • wartość zabezpieczenia jest możliwa do uzyskania, w wysokości uwzględnianej do pomniejszenia podstawy tworzenia rezerw oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi, podczas ewentualnego postępowania egzekucyjnego, biorąc pod uwagę ograniczenia prawne, ekonomiczne i faktyczne, mogące wpływać na rzeczywistą możliwość zaspokojenia się banku z przedmiotu zabezpieczenia;
  • zabezpieczenie to nie jest lub nie było wykorzystane do zastąpienia – oceny sytuacji ekonomiczno-finansowej dłużnika oceną sytuacji ekonomiczno-finansowej wystawcy zabezpieczenia.

Pomniejszenie podstawy tworzenia rezerw celowych oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi można zastosować w przypadku posiadania przez bank poniższych zabezpieczeń:

1). hipoteki – nie może być wyższa niż wysokość dokonanego wpisu do księgi wieczystej oraz

  • 50% wartości ustalonej na podstawie wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli wycena rzeczoznawcy nie uwzględnia wcześniej powstałych obciążeń, wartość tę pomniejsza się najpierw o łączną kwotę tych obciążeń,
  • 60% bankowo-hipotecznej wartości nieruchomości,

2). przeniesienia prawa własności rzeczy ruchomej – nie może być wyższa niż 50% wartości sprzedaży netto danej rzeczy ruchomej i 50% pierwotnej wysokości zabezpieczanej kwoty;

3). przeniesienia prawa własności papierów wartościowych, z wyjątkiem emitowanych przez Skarb Państwa, Narodowy Bank Polski, banki centralne lub rządy państw będących członkiem Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju oraz inne banki – nie może być wyższa niż 50% ich wartości godziwej;

4). zastawu na statku morskim lub powietrznym – nie może być wyższa niż 50% wyceny rzeczoznawcy i 50% pierwotnej wysokości zabezpieczanej kwoty;

5). zastawu rejestrowego na prawach z papierów wartościowych – nie może być wyższa niż 50% ich wartości godziwej

6). zastawu rejestrowego na rzeczy ruchomej – nie może być wyższa niż 50% wartości sprzedaży netto danej rzeczy ruchomej i 50% pierwotnej wysokości zabezpieczanej kwoty.

Poza powyżej wskazanymi ograniczeniami bank zobowiązany jest stosować limity pomniejszeń, które od 17.04.2020 roku wynoszą:

  • w przypadku ekspozycji kredytowych zabezpieczonych hipoteką, o którą można pomniejszyć podstawę tworzenia rezerw celowych oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi, kwota pomniejszenia nie może być większa niż limit dla poszczególnych okresów opóźnienia w spłacie określony poniżej:

Limit pomniejszenia w % kwoty ekspozycji kredytowej

Okres opóźnienia w spłacie w miesiącach

100

nie więcej niż 72

80

powyżej 72 i nie więcej niż 84

60

powyżej 84 i nie więcej niż 96 

40

powyżej 96 i nie więcej niż 108

20

powyżej 108 i nie więcej niż 120

0

powyżej 120

  • w przypadku ekspozycji kredytowych dla których zastosowano zabezpieczenia wymienione w ust. 3 załącznika nr 2 do rozporządzenia, z wyłączeniem określonych w pkt 1, pomniejszenie podstawy tworzenia rezerw celowych oraz odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi, nie może być większe niż limit pomniejszenia dla poszczególnych okresów opóźnienia w spłacie, określony poniżej:

Limit pomniejszenia w % kwoty ekspozycji kredytowej

Okres opóźnienia w spłacie w miesiącach

100

nie więcej niż 48

80

powyżej 48 i nie więcej niż 60

60

powyżej 60 i nie więcej niż 72

40

powyżej 72 i nie więcej niż 84

20

powyżej 84 i nie więcej niż 96

0

powyżej 96

W praktyce najczęściej stosowanym zabezpieczeniem wykorzystywanym do pomniejszeń, a jednocześnie powszechnie uważanym za najlepszą ochronę wierzytelności jest hipoteka, przeniesienie prawa własności rzeczy ruchomej (przewłaszczenia na zabezpieczenie, bankowy zastaw rejestrowy) oraz gwarancja, poręczenie instytucji uznanej za wiarygodną (fundusze poręczeń, BGK).

Co wymaga szczególnej uwagi?

Zmiany Rozporządzenia które weszły w życie z dniem 17.04.2020r. wprowadziły:

  • Możliwość liczenia ilości dni opóźnienia wg drugiego/zmienionego harmonogramu spłat występuje jeżeli pierwszy harmonogram został zawarty przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia (zmieniającego), a drugi harmonogram został zawarty pomiędzy 17 kwietnia a 31 grudnia 2020;
  • W przypadku kolejnych zmian terminów (harmonogramów) spłaty opóźnienie w spłacie ekspozycji kredytowej liczy się według terminów (harmonogramu) spłaty ustalonych w drugiej zmianie, co oznacza że  drugi harmonogram stosuje się w całym okresie „życia” ekspozycji
  • Wydłużenie okresu ujmowania zabezpieczeń kredytowych przez banki dla celów pomniejszenia podstawy tworzenia rezerw celowych tj. zmiana limitów określonych w załącznik nr 3

Przepisy Rozporządzenia zmieniającego wskazują, że zmiany mają zastosowanie po raz pierwszy do rezerw celowych i odpisów aktualizujących należności związanych z ekspozycjami kredytowymi, utworzonych po dniu wejścia w życie niniejszego tego rozporządzenia – co oznacza, że bank  w związku z wydłużeniem okresów opóźnienia nie mógł  rozwiązać rezerw celowych utworzonych przed 17 kwietnia 2020r w związku ze zmianami odnoszącymi się do limitów.

Jakie są najczęściej spotykane nieprawidłowości?

1). Stosowanie pomniejszeń podstawy tworzenia rezerw/odpisów w oparciu o zabezpieczenie hipoteczne w przypadku, gdy:

  • nieruchomość posiada w dziale III istotne ograniczenia co do jej rozporządzania, tj. zakaz zbywania i/lub dalszego obciążania, w związku z prowadzoną sprawą sądową, np. z tytułu skargi pauliańskiej;
  • doszło do wykreślenia hipoteki w związku z zakończoną sprzedażą w drodze egzekucji komorniczej, a nie doszło jeszcze do rozliczenia z Bankiem ( środki pozostają jeszcze w depozycie sądowym poprzez trwającą procedurę podziału przez syndyka).

2) Przy określaniu wartości nieruchomości:

  • nie uwzględniono obciążenia nieruchomości ograniczonymi prawami rzeczowymi, wpływającymi na zmianę tej wartości .Art. 244 § 1 KC wskazuje, iż ograniczonymi prawami rzeczowymi jest m.in. służebność (najczęściej mieszkania lub przesyłu);
  • operat szacunkowy obejmuje swą treścią więcej niż jedną księgę wieczystą z łączną wyceną, tj. nie określa odrębnych wycen dla poszczególnych nieruchomości, co wiąże się z  brakiem  możliwości wiarygodnego określenia kwoty pomniejszenia podstawy naliczania rezerw.

3). Uznaniowość  banku  podczas stosowania pomniejszeń (np. w jednym przypadku stosowane pomniejszenie w innym nie) – praktyka niezgodna z przyjętą polityką rachunkowości i pozostałymi regulacjami wewnętrznymi.

Podsumowanie

Jak wspomniano na wstępie przepisy dotyczące tworzenia rezerw celowych i odpisów aktualizujących  mówią o możliwości, a nie obowiązku dokonywania pomniejszeń podstawy obliczenia rezerw o wartość przyjętych zabezpieczeń. Wprawdzie rzadko, ale są spotykane sytuacje, w których banki przyjmują zabezpieczenia pozwalające na pomniejszenie podstawy tworzenia rezerw celowych, ale tej możliwości nie wykorzystują. Sytuacja ta dotyczy najczęściej małych banków spółdzielczych, które posiadając niskie kapitały własne i jednocześnie wysoką stopę zwrotu, upatrują w tak powstałych „cichych” rezerwach dodatkowy bufor kapitałowy zabezpieczający przed negatywnymi zjawiskami w przyszłości. Niemniej jednak, stosowane  zasady w tym zakresie, powinny wynikać z przyjętej polityki rachunkowości oraz regulacji wewnętrznych banku.

W razie dodatkowych pytań, serdecznie zapraszamy do kontaktu.

Autor

Edyta Czech

Specjalista ds. Audytu Instytucji Finansowych

 

Recenzent

Marcin Czempiński

Specjalista ds. Audytu Instytucji Finansowych

 

Zapraszamy do kontaktu

Michał Ossowski
Dyrektor Zarządzający, Członek Zarządu, Biegły Rewident nr 11008, MBA
+48 503 049 692

Ostatnie artykuły z bloga

Estoński CIT a dokumentacja cen transferowych

Czy Spółka, która dokonała wyboru opodatkowania estońskim CIT musi stosować przepisy dotyczące cen transferowych?

Dobry lider potrafi słuchać

Dobry lider wie, jak istotne jest słuchanie. Zdaje sobie sprawę, że im lepszym jest słuchaczem – tym lepszym jest człowiekiem, a więc i  mentorem.

Dyrektywy NFRD i CSRD

Rynek jest obecnie coraz bardziej wyczulony na aspekty pozafinansowe funkcjonowania przedsiębiorstwa. Czym jednak jest niefinansowe raportowanie?
{literal} {/literal}